Durch die Steuerreform 2016 kommt es zu zahlreichen Änderungen in der Einkunftsart „Vermietung und Verpachtung“ oder kurz „V+V“. Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ab 2016 sind einige Dinge zu beachten. Von Markus Metzl*
Ebenso wie auch bei der betrieblichen Einnahmen- und Ausgabenrechnung kommt es bei der Vermietung zur Gegenüberstellung der Einnahmen und der Werbungskosten nach dem Zufluss-/ Abflussprinzip. Der Gesetzgeber hat hier die Möglichkeit geschaffen, wenn zum Beispiel kurze Zeit nach dem Jahreswechsel (bis zu 15 Tage) die Dezember-Miete auf dem Konto eingeht, diese Mieteinnahme noch im alten Jahr als bezogen gilt.
1) Werbungskosten
Neu geregelt wurde die zeitliche Verteilung des Herstellungs- und Erhaltungsaufwands im Zusammenhang mit der vermieteten Immobilie. Grundsätzlich wird ein Herstellungsaufwand auf die Restnutzungsdauer des Gebäudes im Wege der jährlichen Abschreibung verteilt. Bei der Vermietung kann dieser Aufwand auch beschleunigt über 15 Jahre abgesetzt werden. Im Gegensatz dazu erhöht ein Instandsetzungsaufwand den gesamten Nutzwert eines Gebäudes und ist ab 1.1.2016 zwingend auf 15 Jahre (vor dem 1.1.2016 auf zehn Jahre) zu verteilen. Über die Zuordnung zum Herstellungs- oder Instandsetzungsaufwand gibt es in der Praxis immer wieder unterschiedliche Meinungen.
Beispiele für einen Herstellungsaufwand sind: Anbau, Aufstockung, Dachgeschossausbau, Zusammenlegung von Wohnungen, Versetzung von Zwischenwänden, nachträgliche Einbauten wie zum Beispiel Zentralheizung, Aufzug, Badezimmer oder Toilette …
Beispiele für einen Instandsetzungsaufwand sind: Austausch von mehr als 25 Prozent der Fenster, Austausch von Dach, Stiegen, Decken, Unterböden, Elektro‑, Gas‑, Wasserund Heizungsinstallationen, Austausch von Sanitärinstallationen …
Es gibt auch noch eine dritte Gruppe, die in den meisten Fällen präferiert wird, den Instandhaltungsaufwand. Darin sind alle kleinen Reparaturen und Servicearbeiten, die keinen unmittelbaren Einfluss auf die Nutzungsdauer haben beziehungsweise den Nutzwert nur unwesentlich erhöhen, umfasst. Diese sind sofort im Jahr der Bezahlung absetzbar. Beschließt der Vermieter, diese Kosten steuerlich auf mehrere Jahre zu verteilen (da bereits ein Überschuss der Werbungskosten [Verlust] vorliegt), kann auf Antrag eine Verteilung auf 15 Jahre (vor dem 1.1.2016 auf zehn Jahre) vorgenommen werden.
Beispiele für einen Instandhaltungsaufwand sind kleine Dachreparaturen, ausmalen, wechseln von Fenster und Türen (weniger als 25 Prozent).
2) Umsatzsteuer
Bei der Umsatzsteuer ist grundsätzlich zu unterscheiden, ob es sich um eine Vermietung von Geschäftsräumen oder um eine Vermietung von Wohnräumen handelt. Bei der Vermietung von Wohnräumen (Vorsorgewohnung) und den Betriebskosten gilt ein Umsatzsteuersatz von zehn Prozent. Ausgenommen davon sind die Heizkosten: Diese sind zwingend mit 20 Prozent zu verrechnen.
Bei Geschäftsräumen gilt grundsätzlich, dass diese unecht von der Umsatzsteuer befreit sind. Daher besteht auch kein Anspruch auf Vorsteuerabzug aus den Werbungskosten beziehungsweise den Anschaffungskosten. Da in diesem Fall die Vorsteuer Aufwandscharakter bekommt, möchten viele Vermieter von der Möglichkeit Gebrauch machen, in die Umsatzsteuerpflicht zu optieren (Steuersatz bei Option: 20 Prozent). In diesem Fall kann beispielsweise die Errichtungsvorsteuer vom Finanzamt zurückgeholt werden. Achtung: Die Option in die Umsatzsteuerpflicht hängt davon ab, wer Mieter ist! Der Mieter muss das Grundstück nahezu (für mindestens 95 Prozent) ausschließlich für betriebliche Umsätze verwenden, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Nur dann ist diese Option für den Vermieter möglich. Keine Optionsmöglichkeit hat der Vermieter, wenn der Mieter zum Beispiel Arzt ist, der die Räumlichkeiten als Ordination nutzt, weil der Arzt nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.
Für Garagenmieten gilt zwingend ein Umsatzsteuersatz von 20 Prozent. Hier kann die Vorsteuer aus Betriebskosten oder kleinen Reparaturen immer in Abzug gebracht werden.
3) Spezialthemen (Änderungen durch die Steuerreform 2015/2016)
Grundanteil
Gebäude, die der Erzielung von Mieteinkünften dienen, können ohne Nachweis mit 1,5 Prozent der Abschreibungsbemessungsgrundlage abgeschrieben werden. Die Bestimmungen gemäß § 16 Abs.1 Z 8 lit. d EStG (= Einkommensteuergesetz) wurden aber ab der Vermietung 2016 dahingehend angepasst, dass ohne Nachweis eines anderen Aufteilungsverhältnisses von den Anschaffungskosten eines bebauten Grundstücks grundsätzlich 40 Prozent als Anteil für Grund und Boden auszuscheiden sind. Bisher sahen die Einkommensteuerrichtlinien 2000 (nur) einen 20-prozentigen Grundanteil vor. Im Rahmen einer Verordnung kann jedoch von dieser 40/60-Aufteilung abgewichen werden.
Hinweis: Die Neuregelung gilt erstmalig ab der Veranlagung 2016 und ist nicht nur für Neuanschaffungen, sondern auch für bereits vermietete Gebäude anzuwenden.
Liebhaberei bei kleinen Vermietungen
Der VwGH hat im Erkenntnis vom 30.4.2015 (Ra 2014/15/0015) bestätigt, dass die dauerhafte Verlust-trächtige Vermietung einer Eigentumswohnung als steuerfreie Grundstücksvermietung nicht der Umsatzsteuer unterliegt und kein Recht auf Abzug der Vorsteuer besteht (keine Optionsmöglichkeit). Gesetz: § 2 Abs. 5 Z 2 und § 28 Abs 5 Z4 UStG in Verbindung mit der LVO (=Liebhabereiverordnung).
Garagen und Abstellplätze
Ab 1.1.2016 wurde die Umsatzsteuerbefreiung für Garagen- und Abstellplätze im Wohnungseigentum abgeschafft. Gesetz: § 6 Abs. 1 Z 17 UStG.
Regelbesteuerungsoption
Das bisherige Verbot, Aufwendungen von Einkünften abzuziehen, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Veräußerung von Grundstücken stehen, wurde abgeschafft. Dies sind zum Beispiel Makler‑, Beratungs- oder Vertragserrichtungskosten. Beim besonderen Steuersatz von 30 Prozent besteht jedoch weiterhin das Abzugsverbot1.
Verlustverwertung im Betriebsvermögen
Im betrieblichen Bereich sind Verluste aus der Veräußerung von Grundstücken, auf deren Wertsteigerung der besondere Steuersatz von 30 Prozent anwendbar ist, vorrangig mit positiven Einkünften aus der Veräußerung oder Zuschreibung solcher Grundstücke zu verrechnen. Ein verbleibender negativer Verlust, darf ab 1.1.2016 nur mehr zu 60 Prozent und nicht mehr wie bisher zu 50 Prozent ausgeglichen werden.
1 Veräußerungsgewinn
Ermittlung des Veräußerungsgewinns für Grund und Boden:
Die Liegenschaft ist Steuer-verfangen (Neufall – Anschaffung nach dem 31.3.2002 beziehungsweise Betriebsvermögensvergleich zum 31.3.2012):
Ab 2016:
- 30-prozentiger Sondersteuersatz vom Gewinn;
- eingeschränkter Betriebsausgabenabzug (nur Selbstberechnung des Notars);
- Wegfall des zwei-prozentigen Inflationsabschlags.
Die Liegenschaft ist nicht Steuer-verfangen (Altfall – Anschaffung vor dem 31.3.2002):
Altfälle ohne Umwidmung (nach 31.12.1987) = Verkaufserlös minus 86 Prozent der Anschaffungskosten. Der Gewinn unterliegt der 30-prozentigen ImmoESt. In Summe sind das effektiv 4,2 Prozent.
Altfälle mit Umwidmung (nach 31.12.1987) = Verkaufserlös minus 40 Prozent pauschal. Das heißt 60 Prozent des Verkaufserlöses sind mit 30 Prozent zu besteuern. In Summe sind das effektiv 18 Prozent des Verkaufspreises. Keine weiteren Ausgaben als Betriebsausgaben möglich.
Ermittlung des Veräußerungsgewinnes für Gebäude:
- Veräußerung ab 1.4.2012 nicht mehr zur Besteuerung durch den Tarif, sondern zum 30-prozentigen Sondersteuersatz (bis 2015: 25 Prozent);
- Bemessungsgrundlage ist der Erlös abzüglich des Restbuchwertes;
- gilt auch für „Altbestände“ (Gebäude im betrieblichen Bereich waren auch vor Einführung der Immobilienertragsteuer Steuerverfangen).
- Es gelten die allgemeinen Gewinner-mittlungsvorschriften.
- Sofern der Sondersteuersatz von 30 Prozent angewendet wird, kommt es zur beschriebenen Einschränkung der Abzugsfähigkeit von Betriebsausgaben.
*) Dr. Markus Metzl ist Bereichsleiter Finanzen in der ÖÄK
© Österreichische Ärztezeitung Nr. 6 /25.03.2017